【摘　要】以资源为导向，对作业成本（ＡＢＣ）从资源及资源消耗的视角加以考察，不仅有助于弥补传统ＡＢＣ的不足，而且能使战略控制系统延伸到企业的经营活动之中。这种将ＡＢＣ与德国的弹性边际成本法（ＧＰＫ）有机融合而形成的成本会计新方法就是资源消耗会计（ＲＣＡ）。本文对ＲＣＡ的产生、基本概念、特征以及应用的现实意义等方面作了探讨。
      【关键词】资源消耗会计（ＲＣＡ）；作业成本法（ＡＢＣ）；弹性边际成本法（ＧＰＫ）

      一、资源消耗会计的概念
      资源消耗会计（ＲＣＡ）是用ＡＢＣ的思想把德国成本会计ＧＰＫ的优点融入其中而形成的一种方法。ＲＣＡ关注的焦点在于“资源、资源之间的相互关联性，以及资源的产出是如何消耗的”（Ｂｅｎｊａｍｉｎ、Ｓｉｍｏｎ，２００３），并且ＲＣＡ是一种总括的、热血传奇私服,传奇续章外挂能动而综合的成本会计系统。ＲＣＡ最基本的概念包括资源、资源消耗和资源结集点。
      在ＲＣＡ下，资源是一个广义的概念，是实施作业所必需的。简单地说，资源是在实施作业过程中耗用的经济性投入，如购入的劳动力（职工薪酬）、劳动对象（材料）和劳动手段（固定资产）等都是资源。
      资源消耗是指部门之间的成本（价值）转移。ＲＣＡ根据因果关系，以资源为焦点确定成本的归属，即依据资源向成本对象分配成本。
      资源结集点相当于美国成本会计中称为“成本中心”的一个单位，这个单位发生的所有资源消耗均在此结集，结集后的产出数量称为资源产出量。资源结集点可以是一个行政单位，也可以不是一个行政单位。
      二、资源消耗会计的特征
      ＲＣＡ以ＧＰＫ为理论基础，区别于ＡＢＣ，其关注的焦点在于资源与资源之间的相互关联性以及资源在产出过程中是如何消耗的。ＲＣＡ在运作过程中具有以下特征：
      １、各资源结集点具有相互关联性，每个资源结集点只有一个成本动因。
      在运用ＲＣＡ的过程中，首先是应用基于量化的产出消耗、因果关系的关联性，将成本对象所消耗的资源成本归入资源结集点，然后根据成本动因进行分配。资源结集点是由相关的资源要素组成的，每一个资源结集点只有一个成本动因。由于资源间存在依赖性，因此各资源结集点之间具有关联性。ＲＣＡ的资源结集点不仅包含所有作业消耗的资源，而且包括那些因为对其他资源提供效用而消耗的资源。
      ２、对所有资源结集点的产能进行量化处理。
      ＲＣＡ在各资源结集点采用了可量化的手段，从而使消耗的资源被量化，明确了资源消耗与成本分配的因果关系，实现了评价手段的定量化。
      ３、识别Ｅ／Ｉ产能并明确责任归属。
      资源在任何一个特定时点的状态可以划分为以下三种类型：一是生产性资源，即制造适销对路的产品或提供服务的资源；二是非生产性资源，即使用中的资源，但未能制造产品或提供服务；三是闲置资源，即潜在可使用的资源，但处于未使用的状态。因此，对资源的利用即产能，也就相应分为生产的产能和Ｅ／Ｉ产能。对Ｅ／Ｉ产能的控制与管理是确保资源有效利用的手段。ＲＣＡ能够识别Ｅ／Ｉ产能，并将Ｅ／Ｉ产能的成本归属到对该资源有影响的责任人员或者相关层面上去，而不是将它分配到产品中去，因此增强了管理者对Ｅ／Ｉ产能信息的可视化，从而有助于其管理。
      ４、从资源供应和消耗的视角认识成本习性。
      在ＲＣＡ下，从最基层的成本核算单位（资源结集点）把成本划分为固定成本和变动成本。ＲＣＡ从资源供应和资源消耗两个不同的视角观察成本习性。从资源供应的层面观察，得到固有的成本习性，随产出正比例变动的资源成本为变动成本，否则为固定成本。从资源消耗的层面观察，原有的变动成本需要识别出用固定的形式消耗的可能性，并且按要求进行相应的处理。
      ５、依据计量标准进行成本核算。
      资源消耗关系是成本核算的前提，只有清晰地反映资源消耗关系，才能准确地计算受益对象的成本。由于仅用货币计量难以充分体现资源的消耗关系，所以ＲＣＡ在确定资源的消耗关系时，使用包括货币指标在内的所有可量化的指标。当资源消耗关系明确后，再将非货币的量化指标转化为货币当量，应用货币指标计算收益对象的成本。由此可见，ＲＣＡ将确定资源的消耗关系与核算成本的价值关系明确地区分开来，即产出的量化计量过程与货币计算过程相分离。
      ６、“拉动式”的成本计算方式。
      ＲＣＡ运用量化指标建立因果关系。在ＲＣＡ下，首先需要确定各基本生产部门对辅助生产部门所提供服务的需求量，辅助生产部门按照基本生产部门计划的需求量确定向基本生产部门分摊的变动成本单价和固定成本总额，将消耗的资源成本“拉动式”计入成本对象。财务信息和非财务信息相结合有助于企业加强成本管理，实现资源的有效利用。
      三、资源消耗会计的应用价值
      １、提高了成本信息的准确度。
      应用资源消耗会计，使传统成本管理系统从单纯的成本作业分析扩展到资源分析，在成本管理中根据资源分析建立“资源——成本对象”的量化因果关系计算成本。由于资源消耗会计在不能清晰地确定因果关系时，不是采用主观方法确定影响核算精确程度的模糊成本动因，勉强地实施作业成本计算，而是遵照资源消耗的内在逻辑关系分配成本，所以，资源消耗会计可以提高成本核算的准确程度。
      ２、提高了资源计划的准确性。
      基于资源消耗会计的预算的优点体现在五个方面：第一，针对作业和产出的具体情况制定准确的货币当量预算；第二，事前协调资源的产出需求与供应之间的差异；第三，根据对资源需求和资源库成本习性的深入理解，为投资决策提供支持；第四，反映特定计划的资源需求；第五，通过逆向运行资源消耗会计的量化成本模型，得出全面准确的货币计划。
      ３、资源消耗会计对成本会计创新产生重要的积极意义。
      首先，以资源为导向的成本会计创新促进了管理会计的国际化。由美国倡导的此次成本会计创新，已从美国延伸到欧洲，总部位于英国的制造业国际高级联合会专门设立了探讨资源消耗会计的研究小组，它作为Ｃｏｓｔ Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ Ｓｙｓｔｅｍｓ Ｉｎｔｅｒｅｓｔ Ｇｒｏｕｐｓ的一个组织成员积极地展开着工作。
      其次，ＲＣＡ的应用也为成本会计创新提供了理论依据。ＲＣＡ的应用意味着成本管理系统有了实质性的改革，一方面ＲＣＡ补充和完善了ＡＢＣ等成本会计方法，另一方面它还有助于推进企业的信息化建设，尤其是对采用ＥＲＰ系统的企业可能会更有成效，即有助于使信息管理实现综合化的效果，同样，依据导入的ＲＣＡ，同时借助其总括性特征，将全社会的成本管理与收益计划和预算管理的综合应对策略有效地加以应用变为可能。
      最后，ＲＣＡ是管理会计信息系统中一种更全面的成本核算方法。它虽然把焦点放在资源上，但同时整合了各种孤立的成本管理方法的成本方法。

【参考文献】

         ［１］白明．２００５．成本管理系统创新——ＲＣＡ．中国管理信息化综合版，４
         ［２］冯巧根．２００６．成本会计创新于资源消耗会计．会计研究，１２

【作者简介】陈靓（１９８４－），女，汉族，湖北襄樊人，中南财经政法大学会计学院０７级会计学硕士研究生，研究方向：财务会计。
李海艳（１９８４－），女，汉族，湖北荆门人，中南财经政法大学会计学院０７级会计学硕士研究生，研究方向：财务会计。
王飞（１９８３－）男，汉族，江苏宿迁人，江苏省宿迁市财政局科员。